În materia fiscală, analiza contestației de către organul competent presupune verificarea temeiniciei actului administrativ fiscal atacat. Acest proces a rămas constant în legislația fiscală, de la adoptarea Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală ("Vechiul Cod de procedură fiscală") până la intrarea în vigoare și modificarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală ("Noul Cod de procedură fiscală").
Dispozițiile legale, atât cele din art. 213 alin. (1) din Vechiul Cod de procedură fiscală, cât și cele ale art. 276 alin. (1) din Noul Cod de procedură fiscală, stipulează că "În soluționarea contestației organul competent verifică motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal." Analiza contestației se realizează în raport cu susținerile părților, cu dispozițiile legale invocate și cu documentele existente la dosarul cauzei.
În ceea ce privește motivele de fapt, art. 94 din Vechiul Cod de procedură fiscală definea inspecția fiscală ca având ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării legislației fiscale și contabile, precum și stabilirea diferențelor obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente. Noul Cod de procedură fiscală reiterează aceste principii la art. 113.
Un aspect fundamental în cadrul procesului de soluționare a contestației este sarcina probei. Atât vechea, cât și noua reglementare procedurală fiscală stabilesc în sarcina contribuabilului obligația de a depune, odată cu contestația fiscală, "dovezile pe care se întemeiază" în combaterea constatărilor inspectorilor fiscali. Prin urmare, rolul organului fiscal se reduce la verificarea dacă situația de fapt constatată de echipa de inspecție fiscală corespunde realității dovedite de contribuabil prin probele prezentate.
Ulterior stabilirii situației de fapt, organul de soluționare are responsabilitatea de a determina dacă aceasta se circumscrie dispozițiilor de drept material fiscal care au stat la baza impunerii. În cazul în care contribuabilul dovedește contrariul, situația de fapt poate fi considerată ca excedând acestor dispoziții.
Vechiul Cod de procedură fiscală nu reglementa explicit soluția ce ar trebui dispusă de organul de soluționare în situația în care situația de fapt a fost greșit sau incomplet stabilită de echipa de inspecție fiscală. Dispozițiile art. 216 din Vechiul Cod de procedură fiscală se limitau la a preciza că organul de soluționare poate dispune "anularea totală sau parțială a actului atacat" sau "desființarea totală sau parțială a actului administrativ atacat".
Noul Cod de procedură fiscală oferă o mai mare claritate în acest sens. Dacă organul de soluționare constată că situația de fapt a fost incomplet sau greșit stabilită, iar probele administrate de contribuabil îi permit să constate contrariul, acesta ar trebui să invalideze constatările inspectorilor fiscali și să le înlocuiască cu propriile constatări. În situația opusă, dacă probele echipei de inspecție fiscală sunt pertinente și concludente, iar contribuabilul nu a reușit să demonstreze contrariul, organul de soluționare poate valida faptele stabilite în cadrul inspecției fiscale.
Este important de menționat că organul de soluționare nu este îndreptățit să invoce temeiuri de drept noi, neinvocate de echipa de inspecție fiscală prin decizia de impunere. Nelegalitatea deciziei de impunere nu poate fi acoperită de organul de soluționare prin invocarea unor temeiuri de drept noi, deoarece acest lucru ar echivala cu substituirea actului de impunere și a organului de inspecție fiscală.
Prin intermediul art. 213 alin. (1) din Vechiul Cod de procedură fiscală și art. 276 alin. (1) din Noul Cod de procedură fiscală, se subliniază importanța respectării principiului "non reformatio in peius" în materie fiscală. Acest principiu, preluat din materia procesual civilă, presupune că partea care a exercitat o cale de atac nu trebuie să se afle într-o situație mai gravă prin soluția dată de instanța de control judiciar. În context fiscal, aceasta înseamnă că organul de soluționare a contestației trebuie să se raporteze exclusiv la determinarea faptului dacă dispozițiile legale invocate de echipa de inspecție fiscală justifică sau nu impunerea.
Natura juridică a deciziei de impunere provizorie
Noul Cod de procedură fiscală, intrat în vigoare la 1 ianuarie 2016, a introdus o noutate legislativă: "decizia de impunere provizorie". Aceasta este un act juridic administrativ fiscal special, emis de organul de inspecție fiscală pe perioada desfășurării inspecției fiscale, pentru obligațiile fiscale principale suplimentare aferente unei perioade și unui tip de obligație verificată. Emiterea sa se face la cererea contribuabilului/plătitorului, în scopul plății obligațiilor fiscale suplimentare.
Decizia de impunere provizorie, deși are un caracter provizoriu, fiind valabilă până la finalizarea inspecției fiscale și emiterea deciziei finale, generează efecte juridice. Obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere provizorie se includ în decizia finală și se contestă împreună cu aceasta. Titlul de creanță prevăzut la art. 133 alin. (1) devine executoriu la data la care devine executorie decizia de impunere emisă potrivit art. 131.
Această decizie este un act juridic administrativ fiscal, emis de un organ al statului, respectiv organul de inspecție fiscală. Ca act juridic administrativ fiscal, trebuie să respecte forma și conținutul prevăzute de art. 46 din Codul de procedură fiscală, incluzând tipul creanței fiscale, baza de impozitare și cuantumul acesteia.
Este un act juridic de formație unilaterală, chiar dacă este emis la cererea contribuabilului. Formal, decizia de impunere provizorie urmează modelul instituit în Anexa 1 a Ordinului președintelui ANAF nr. 3708/2015, având un conținut reglementat, adaptat specificului său.
Notificarea de conformare: o etapă premergătoare inspecției fiscale
În contextul modificărilor legislative recente aduse Legii nr. 227/2015 privind Codul de procedură fiscală prin OUG nr. 188/2022, a fost introdusă notificarea de conformare. Aceasta reprezintă o etapă premergătoare inspecției fiscale, menită să permită contribuabililor să identifice și să corecteze eventualele riscuri fiscale.
Notificarea de conformare va fi întocmită și comunicată plătitorilor/contribuabililor în baza analizei de risc. Aceasta va fi transmisă atunci când sunt identificate noi riscuri fiscale care nu au fost notificate anterior și nici nu au făcut obiectul controalelor fiscale.
Există și situații în care notificarea de conformare nu va fi emisă, procedându-se direct la începerea inspecției fiscale. Acestea includ situațiile în care inspecția este necesară pentru soluționarea unor cereri ale contribuabilului, este prevăzută expres în alte acte normative, sau există pericolul ca plătitorul/contribuabilul să se sustragă inspecției, inclusiv prin înstrăinarea patrimoniului.
Plătitorul/contribuabilul selectat, căruia i-a fost comunicată o notificare de conformare, are posibilitatea, în termen de 30 de zile de la primire, să depună sau să corecteze declarațiile fiscale deja depuse. Acesta este rugat să comunice organului fiscal propria analiză cu privire la riscurile fiscale și măsurile întreprinse pentru conformare, împreună cu documente justificative.
În măsura în care cel notificat a procedat la corectarea situațiilor fiscale în termenul prevăzut, există posibilitatea de a se evita inspecția fiscală. Această nouă instituție a notificării de conformare a fost prezentată ca o etapă menită să permită contribuabililor să elimine riscurile și să corecteze situațiile fiscale, evitând astfel supunerea unei inspecții.
Cu toate acestea, proiectul de ordin al președintelui ANAF, care reglementează situațiile în care nu este necesară emiterea unei notificări de conformare, ridică anumite aspecte discutabile, precum completarea unui act normativ prin ordin infralegislativ sau reglementarea unor excepții bazate pe o analiză subiectivă a organelor fiscale.
Sarcina probei în procesul fiscal
Codul de procedură fiscală, atât în versiunea din 2003 (art. 65), cât și în cea actuală (art. 73 NCPF), împarte sarcina probei în dovedirea situației de fapt fiscale. Contribuabilul are obligația de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal. Pe de altă parte, organul fiscal are sarcina de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii.
În acest sens, în cuprinsul actului de impunere trebuiau nominalizate actele aflate în evidența organelor fiscale la care s-a raportat emitentul în vederea calculării din oficiu a unei taxe, pentru respectarea obligației organului fiscal de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii.
În ceea ce privește controalele antifraudă, procesele-verbale întocmite de Direcția Generală Antifraudă Fiscală (DGAF) pot conține dispoziții de măsuri. Acestea stabilesc în sarcina societății măsuri precum depunerea declarațiilor rectificative și plata contribuțiilor sociale calculate. Cu toate acestea, procesul-verbal în sine nu constituie titlu de creanță fiscală și nu este susceptibil de a fi contestat conform art. 268 din Codul de procedură fiscală.
Doar organul de inspecție fiscală poate emite un act administrativ-fiscal (Decizie de impunere sau Dispoziție de măsuri) prin care să dispună în sarcina unui contribuabil obligația de a depune declarații fiscale rectificative și de a achita obligații fiscale suplimentare. O dispoziție de măsuri emisă de DGAF, care stabilește în sarcina contribuabilului obligația depunerii unor declarații rectificative cu plata obligațiilor fiscale implicite, este considerată nelegală, deoarece transformă un mijloc material de probă într-un act administrativ producător de efecte juridice.
Contestarea deciziei de impunere
Decizia de impunere emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) este un act administrativ fiscal prin care se stabilesc obligații de plată în sarcina contribuabililor. Atunci când contribuabilii consideră că sumele stabilite sunt eronate, nejustificate sau calculate greșit, contestația reprezintă un mijloc legal de apărare.
Contestația se adresează organului fiscal emitent și reprezintă o procedură administrativă prealabilă. După depunerea contestației, organul fiscal are obligația de a analiza toate argumentele și probele prezentate. Soluționarea contestației se realizează, în principiu, într-un termen de 6 luni, dar acesta poate fi prelungit.
Contestația are șanse reale dacă decizia de impunere conține erori de calcul, aplicări greșite ale legii fiscale, interpretări abuzive sau lipsă de temei legal. De asemenea, nerespectarea procedurii de control fiscal de către ANAF poate constitui o bază solidă de admisibilitate a contestației.
Numeroase hotărâri judecătorești au fost pronunțate în favoarea contribuabililor care au contestat decizii ANAF. Pentru a avea cele mai mari șanse de reușită, este esențială consultarea unui specialist în procedură fiscală, care poate construi o apărare solidă bazată pe legislația în vigoare și jurisprudență.
Poprire De La Anaf Fisc Procedura Contestatie Poprire Fisc Avocat Cuculis
tags: #emisa #in #sarcina #contribuabilului